ПЛАНОВА ПЕРЕВІРКА ПЛАТНИКА ПОДАТКІВ ТА ПІДСТАВИ ДЛЯ НЕ ДОПУЩЕННЯ РЕВІЗОРІВ ДО ПРОВЕДЕННЯ ПЕРЕВІРКИ

ПЛАНОВА ПЕРЕВІРКА ПЛАТНИКА ПОДАТКІВ ТА ПІДСТАВИ ДЛЯ НЕ ДОПУЩЕННЯ РЕВІЗОРІВ ДО ПРОВЕДЕННЯ ПЕРЕВІРКИ

Колись, наприкінці 18 століття, один з батьків-засновників США, Бенджамін Франклін, той самий, що прикрашає собою купюру у 100 доларів, сказав крилату фразу про те, що неминучі лише смерть та податки. У нашому випадку також неминучою для більшості платників податків є також і планова податкова перевірка. В одному з наших матеріалів ми вже писали про те, чи можливо не допустити ревізорів до проведення позапланової податкової перевірки? У поточній статті ми розглянемо ряд важливих питань щодо того, у яких платників податків податківці мають право проводити планові документальні перевірки, які критерії вони використовують для таких перевірок, чи можливо ухилитись від такої перевірки і за яких умов?

Визначення планової перевірки

    Планова перевірка за визначенням відрізняється від позапланової податкової документальної перевірки деякими ознаками, серед яких:

Відповідно до ст.77 Податкового кодексу України (ПКУ), До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.

Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлений Наказом міністра фінансів №524 від 2 червня 2015 року (надалі – «Наказ №524»).

Про проведення планової перевірки платника податків начальник відповідного контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Про проведення планової перевірки платник податків повідомляється листом з повідомленням про вручення за 10 календарних днів до проведення перевірки.

Критерії ризиковості платника податків

Отже, законодавець визначив, що платники податків можуть бути включені до плану-графіку проведення планових перевірок лише якщо вони відповідають критеріям ризиковості відповідно з високим, середнім та незначним ризиком. Такі критерії визначені у Наказі №524. Платник податків має можливість самостійно визначити, чи відповідає він відповідним критеріям, та чи обгрунтовано його було включено до плану – графіку відповідним контролюючим органом.

Зокрема, для платників податків - юридичних осіб визначено 44 критерії ризику несплати податків, у тому числі 18 - високого ступеня ризику, 19 - середнього та 7 - незначного. Для банківських установ - 14, небанківських установ - 15, постійних представництв та представництв нерезидентів - 13, суб’єктів господарювання - учасників ЗЕД - 7, самозайнятих осіб - 22, платників податків - юридичних осіб з питань правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб та ЄСВ - 21.

Більшість ризиків визначається автоматизованою ризикоорієнтованою системою на підставі даних податкової та фінансової звітності платників податків, а також даних щодо ЗЕД. Також до ризику належить інформація правоохоронних органів, підрозділів податкової міліції та інша інформація про діяльність платників податків. При цьому один суб’єкт господарювання може одночасно мати ризики різних ступенів.

Зазначимо, що у 2018 році за відомостями ДФС, у 90% всіх платників податків, у яких були проведені планові документальні перевірки, були виявлені такі ризикові критерії:

До ризиків високого рівня також, зокрема, відносяться декларування збитків на протязі 2 податкових періодів підряд, ведення господарських операцій з контрагентами, які мають ознаки фіктивності, інформація з провоохоронних органів про взаємовідносини з фіктивними підприємствами тощо.

        Хоча сам Наказ №524 не вказує на можливість оскарження включення платника податків до плану – графіку перевірок на підставі наявності відповідних критеріїв ризиковості, а в Наказі на проведення перевірки не вказуються самі критерії ризиковості, на підставі яких відповідний платник включений до плану, судова практика Верховного суду на цей час склалася таким чином, що платник податків, який доведе, що він неправомірно включений до плану-графіку за критерієм, який відсутній у такого платника податків, може не допустити ревізорів до проведення перевірки та оскаржити сам Наказ про її проведення до суду як протиправний. Але про це далі.

            Попередження про проведення перевірки, відкладення перевірки

            План – графік перевірок на наступний рік формується та доводиться до відома платників податків до 25 грудня поточного року на сайті податкової служби. У плані зазначаються найменування та код підприємства та місяць, в якому така перевірка буде проведена. Відповідно, платник податків має можливість ознайомитись з відповідним планом-графіком та завчасно підготуватись до проведення перевірки. Тим не менше платник податків додатково має бути попереджений за 10 днів до проведення перевірки про її проведення. Треба звернути увагу на те, що відповідно до ст.44 ПКУ, на платника податків покладений обов’язок отримувати кореспонденцію від контролюючих органів за адресою, яку вони вказали як свою податкову адресу. Відповідно, контролюючий орган повинен лише направити на таку адресу лист з повідомленням про вручення. Тобто, в разі не отримання такого листа з повідомленням, вся відповідальність за таке не отримання покладається на платника податків.

            Податковий кодекс не містить таких підстав для відкладення перевірки, як відпустка головного бухгалтера або директора, відсутність їх на момент проведення перевірки. Тому  в разі, якщо платник податків буде відмовлятись від перевірки лише на цих підставах, суд визнає наказ законним.

            Проте у платника податків є можливість заздалегідь повідомити податківців про неможливість проведення у них планової перевірки. Закон надає лише одну таку можливість: втрата первинних документів платником податків. При цьому згідно із пунктом 44.5 статті 44 Податкового кодексу України у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації. Закон дає платнику податків 90 календарних днів на відновлення документів. Тобто, теоретично планова перевірка може бути відстрочена на 90 календарних днів.

            На практиці контролюючий орган може відстрочити проведення перевірок у фізичних осіб-підприємців, наприклад, якщо вони знаходяться на лікарняному у стаціонарі, чи є інші поважні причини того, що вони особисто не зможуть приймати участь у проведенні перевірки. Проте, вказані підстави для відстрочення перевірок є правом, а не обов’язком контролюючого органу.

            Підстави для не допущення контролюючого органу до проведення перевірки

            Будь яке порушення контролюючим органом прав платника податків при призначенні перевірки може бути підставою для визнання наказу про її проведення протиправним, а дій з її проведення незаконними.

            Контролюючий орган може почати планову перевірку лише в разі наявності підстав для її проведення та за умови надання платнику податків наказу про проведення перевірки та направлення на її проведення, а також службового посвідчення посадових осіб, що зазначені у направленні. Ненадання таких документів є підставою для відмови у проведенні перевірки.

            Незважаючи на те, що інших формальних підстав для не допущення ревізорів до перевірки стаття 81 ПКУ не містить, судова практика Верховного суду свідчить про наявність деяких додаткових підстав для твердження про незаконність наказу про проведення перевірки.

  1. 1. Незаконним є наказ про проведення перевірки, який виданий на підставі плану-графіку, до якого платника податків включили після 25 грудня.

Як вказувалось вище, план – графік перевірок приймається та оприлюднюється до 25 грудня поточного року. Платник податків, який повинен перевірятись, повинен бути включений до такого плану графіка до 25 грудня поточного року для перевірок на наступний рік. Якщо він був включений до такого плану – графіку після 25 грудня відповідно до наказу про коригування плану – графіку, то такий наказ є протиправним. Ст. 77 ПКУ не містить підстав для внесення змін до відповідного плану-графіку, отже наказ про проведення перевірки такого платника податків буде протиправним. Такі висновки містяться у Постанові Верховного суду від 8 жовтня 2019 року, справа №826/11217/18, адміністративне провадження №К/9901/20650/19 http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/84899629

Зокрема, суд вказав:

«План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.

Нормами статті 77 ПК не передбачено коригування (оновлення) вже оприлюдненого плану-графіка, як і не передбачено можливості формування місячних, квартальних чи інших різновидів планів-графіків перевірок щодо дотримання податкового законодавства та не встановлено строки для їх оприлюднення, не закріплено право контролюючого органу на коригування (оновлення) оприлюдненого плану-графіка перевірок».

            Отже, визначивши, що платник податків не був включений до первинного плану-графіку перевірок, він має право не допускати контролюючий орган до її проведення та оскаржити відповідний наказ до суду.

  1. 2. Порушення терміну перевірки, який встановлений планом-графіком

Контролюючий орган не має право самостійно переносити терміни перевірки, які вже встановлені планом-графіком проведення перевірки, тому що такі зміни не передбачені законодавством. Про це, зокрема, свідчить Постанова Верховного суду від 14 листопада 2018 року, в якій суд вказав, зокрема таке:

«Отже, планова документальна виїзна перевірка призначається відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок, а положеннями Податкового кодексу України не передбачено можливості змінити  наказом період проведення планової документальної виїзної перевірки  за межами строків, передбачених планом-графіком». http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/77860227

Таким чином, перевірка, яка призначена, наприклад, на травень, не може бути Наказом контролюючого органу бути перенесена на квітень чи червень, а повинна бути проведена у термін, який вказаний у наказі про затвердження плану-графіка. Тому в разі порушення такого терміну платник податків вправі не допустити ревізорів до проведення перевірки та оскаржити наказ про її проведення.

  1. 3. Відсутність критеріїв ризику, (або невідповідність таких критеріїв обставиникам справи) за якими платника податків включили до плану – графіку проведення перевірок.

Як ми вказували вище, платник податків може бути включений до плану – графіку з проведення перевірок лише при наявності критеріїв ризику, які визначені Наказом №524. Відповідно, в разі наявності критеріїв ризику високого ступіня, платник податку може бути включений до такого плану щорічно, в разі наявності середніх і незначних ризиків – відповідно раз у 2 та 3 роки. Відповідно до Наказу №524 такі критерії визначаються автоматично, про них не вказують у Наказі про проведення перевірки. Проте, платник податків може самостійно визначити відсутність у себе відповідних критеріїв та оскаржити Наказ про проведення перевірки в разі, якщо виявить, що він незаконно включений до плану-графіку перевірок. Про це свідчить, зокрема, Постанова Верховного Суду від 21 жовтня 2019 року http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/85058602

Зокрема, судом встановлено:

«Задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції висновувався на тому, що позивач відноситься до суб`єктів господарювання із середнім ступенем ризику з огляду обставини, встановлені в постанові Тернопільського окружного адміністративного суду у справі № 819/974/16, яка набрала законної сили.

Зокрема, у вказаній постанові зазначено, що відповідно до податкової декларації про майновий стан і доходи ФОП ОСОБА_1 за 2015 рік сума отриманого доходу від провадження господарської діяльності за рік склала 2 610 093,00 грн, сума документально підтверджених витрат за цей період - 2 536 313,00 грн, тобто сума чистого оподатковуваного доходу становила 73 780,00 грн.

Зазначене підтверджує той факт, що позивач задекларував за 2015 рік дохід вищий, ніж понесені витрати в межах господарської діяльності. Разом із тим, під категорію самозайнятих осіб з високим ступенем ризику підпадають особи, які декларують суми доходу на рівні або менше рівня витрат, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування. Відтак позивач не відноситься до категорії осіб з високим ступенем ризику.

Таким чином, колегія суддів погоджується з судом апеляційної інстанції, що оскільки позивач відноситься до суб`єктів господарювання із середнім ступенем ризику, то відповідно до пункту 77.2 статті 77 Податкового кодексу України планова документальна перевірка останнього повинна проводитись не частіше ніж раз на два календарних роки. Враховуючи те, що попередня перевірка позивача проведена в 2015 році, то спірний наказ про проведення перевірки у 2016 році прийнято контролюючим органом протиправно».

Отже, якщо платник податків зможе довести, що критерії ризиковості, які встановив контролюючий орган, не відповідають дійсності, він може не допускати його до проведення перевірки та оскаржити відповідний наказ.

Про те, яким чином здійснювати не допущення ревізорів до перевірки, дивіться наш матеріал за____

Ігор Січеславський, адвокат, директор ТОВ «Юридичне бюро Січеславського»