КАК ОБЕЗОПАСИТЬ ГЛАВНОГО БУХГАЛТЕРА ОТ УГОЛОВНОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ
Как известно, в соответствии со ст. 8 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», ответственность за организацию бухгалтерского учета и обеспечение фиксации фактов осуществления хозяйственных операций в первичных документах, сохранение обработанных документов, регистров и отчетности на протяжении установленного срока, несет собственник или уполномоченный им орган (должностное лицо), который осуществляет руководство предприятием в соответствии с законодательством и учредительными документами.
В соответствии с п. 4 этой же статьи Закона, предприятие самостоятельно выбирает способ организации бухгалтерского учета, среди которых:
- введение в штат предприятия должности бухгалтера или организация бухгалтерской службы во главе с главным бухгалтером;
- пользование услугами специалиста по бухгалтерскому учету, который зарегистрирован в качестве физического лица-предпринимателя;
- ведение на договорных началах бухгалтерского учета централизованной бухгалтерией или аудиторской компанией;
- самостоятельное ведение бухгалтерского учета и подача отчетности непосредственно собственником или руководителем предприятия.
Безусловно, каждый учредитель предприятия или его руководитель самостоятельно решает для себя, какой способ организации бухгалтерского учета следует избрать. При этом чаще всего в расчет принимаются различные мотивации, которые связаны с целесообразностью с точки зрения менеджмента. Многие руководители при этом редко задумываются о желательном сокращении сферы ответственности служебных лиц предприятия в случае возможного привлечения их к уголовной ответственности.
В силу указания в ст.8 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», главным лицом, которое в любом случае несет уголовную ответственность при уклонении от уплаты налогов, является собственник или назначенный им руководитель предприятия. Собственник несет ответственность только в том случае, если осуществляет руководство предприятием самостоятельно, не назначая руководителя предприятия, или же если сам является руководителем. Руководитель несет ответственность за организацию бухгалтерского учета и отчетности как лицо, уполномоченное собственником предприятия.
То есть, руководитель предприятия несет возможный риск уголовной ответственности в любом случае, так как такая ответственность предусмотрена ст. 8 Закона.
Каким бы то ни было образом нивелировать эту ответственность невозможно. Скажем, ничтожными будут указания в уставе или в приказе по предприятию о том, что ответственность за организацию бухгалтерского учета лежит только на главном бухгалтере предприятия. Такие документы заранее не имеют никакой силы, так как будут противоречить Закону (ст.8).
Как мы знаем, ст.212 Уголовного кодекса Украины предусматривает уголовную ответственность за умышленное уклонение от уплаты налогов. При этом квалифицирующим (отягчающим вину) признаком данного преступления является совершение его по предварительному сговору группой лиц. Ответственность за это по ч.2. ст.212 УК Украины, выше, нежели совершение преступления одним лицом.
При этом группой лиц могут быть признаны, скажем, директор и главный бухгалтер совместно. Таким образом, директору предприятия должно быть выгодно, чтобы главный бухгалтер не мог быть привлечен к уголовной ответственности вместе с директором. Но каким образом это возможно осуществить?
В соответствии со ст.212 УК Украины, к ответственности по данной статье могут быть привлечены служебные лица предприятия, т.е. такие лица, которые находятся в штате предприятия и обладают определенными должностными полномочиями по организации ведения бухгалтерского учета на предприятии.
В соответствии с п.7 Постановления Пленума Верховного суда Украины от 08.10.2004 года, №15, «О некоторых вопросах применения законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов, сборов и обязательных платежей»,
«Суб’єктами злочину, який кваліфікується як “ухилення від сплати податків, зборів, інших обов’язкових платежів”, зокрема, можуть бути:
1) службові особи підприємства, установи, організації незалежно від форми власності, їх філій, відділень, інших відокремлених підрозділів, що не мають статусу юридичної особи, на яких покладені обов’язки з ведення бухгалтерського обліку, подання податкових декларацій, бухгалтерських звітів, балансів, розрахунків та інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою обов’язкових платежів до бюджетів і державних цільових фондів (керівники; особи, котрі виконують їхні обов’язки; інші службові особи, яким у встановленому законом порядку надане право підпису фінансових документів);
2) особи, що займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи;
3) будь-які особи, котрі зобов’язані утримувати та/або сплачувати податки, збори, інші обов’язкові платежі, що входять у систему оподаткування і введені в установленому законом порядку, в тому числі податкові агенти–фізичні особи та службові особи податкових агентів–юридичних осіб при несплаті ними податку з доходів фізичних осіб.
Таким образом, субъектами преступления могут быть только служебные лица предприятия, в должностные обязанности которых входят обязанности по ведению бухгалтерского учета, подачи налоговых деклараций, отчетов, балансов, расчетов и т.п.
Исходя из этого, главный бухгалтер, если он выполняет указанные функции на предприятии, и такие функции зафиксированы в его должностной инструкции или приказе об учетной политике на предприятии, будет являться субъектом данного преступления.
Некоторые специалисты в качестве выхода из такой ситуации видят подписание такой должностной инструкции, в которой не будут зафиксированы функции главного бухгалтера как служебного лица. То есть, будут отсутствовать такие функции, как подписание налоговых деклараций, отчетов, платежных поручений. Тогда такое лицо не будет субъектом преступления. Такая постановка вопроса вполне возможна. Тем не менее, как показывает практика, следователи налоговой милиции все равно рассматривают главного бухгалтера как лицо, ответственное за организацию бухгалтерского учета. И доказать обратное нужно уже суду.
Видится, что гораздо более действенным способом избавить главного бухгалтера от уголовной ответственности было бы вывести его за штат предприятия.
Как уже говорилось, предприятие вправе само выбирать способы организации бухгалтерского учета на предприятии. Скажем, предприятие – налогоплательщик решит превратить свою бухгалтерию в независимую аудиторскую компанию. При этом главный бухгалтер предприятия будет ее директором, а бухгалтера – ее сотрудниками. Такая аудиторская компания никакого формального отношения к компании-налогоплательщику иметь не будет, хотя может располагаться с ней даже в одном здании.
В таком случае привлечь к ответственности ни директора, ни работников аудиторской компании не удастся, так как они не будут служебными лицами предприятия-налогоплательщика, что и требовалось достичь для наших целей. При этом налогоплательщик достигает ещё нескольких сопутствующих целей. Например, есть возможность списывать на расходы затраты на стоимость услуг аудиторской компании (что гораздо выгоднее, чем оплачивать зарплату вместе со всеми налогами и социальными сборами). У директора предприятия-налогоплательщика появляется также возможность влияния на эффективность работы такой аудиторской компании. Например, если в договоре о бухгалтерском обслуживании написать об ответственности такой компании за ненадлежащее выполнение ею своих договорных обязательств. Так, главный бухгалтер несет материальную ответственность только в пределах своей зарплаты, в то время как предприятие несет гражданско – правовую ответственность в полном объеме или в размерах, установленных договором.
Как представляется, такая схема ведения бухгалтерского учета выгодна и полезна как главному бухгалтеру, так и руководителю предприятия-налогоплательщика, поэтому последние должны обратить свое внимание на те, возможности, которые она предоставляет.
Игорь Сичеславский,
Адвокат, директор ООО «Юридическое бюро Сичеславского»,
067 847-98-92